Czy fiskus ma rację uznając, że w przypadku zapłaty kartą z wykorzystaniem terminala płatniczego przy sprzedaży wysyłkowej oraz usługach płatnych w ten sposób nie można skorzystać ze zwolnienia z kas rejestrujących?

Temat ten w pewnym uproszczeniu nie jest nowy. Wątpliwości z nim związane sięgają kilku, jak nie kilkunastu ostatnich lat. Jednocześnie znowu nabierze znaczenia, gdy od 1 stycznia 2022 r. zacznie obowiązywać zmieniona ustawa - Prawo przedsiębiorców.

Zgodnie z planowaną (ale już uchwaloną przez Sejm) nową regulacją ustawy - Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorca będzie miał obowiązek zapewnić możliwość dokonywania zapłaty w każdym miejscu, w którym działalność gospodarcza jest faktycznie wykonywana, w szczególności w lokalu, poza lokalem przedsiębiorstwa lub w pojeździe wykorzystywanym do świadczenia usług transportu pasażerskiego, przy użyciu instrumentu płatniczego (czyli m.in. karty płatniczej). Obowiązku tego nie będą posiadali jedynie ci sprzedawcy, którzy nie mają obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Czytaj więcej

Kasa fiskalna
Kiedy można obyć się bez kasy fiskalnej

Przepisy regulujące obowiązek stosowania kas fiskalnych są złożone. Ogólną zasadą jest, że każda sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności powinna być ewidencjonowana za ich pomocą. Jest w tym względzie jednak szereg zwolnień, a także wyłączeń.

Skoro nastąpi zmiana stanu prawnego, to kolejno powrócą także ze zdwojoną siłą „stare" wątpliwości. Jedną z nich jest ustalenie, czy zapłata kartą (debetową lub kredytową) z wykorzystaniem terminala płatniczego przy realizacji tzw. sprzedaży wysyłkowej oraz świadczenia usług, za które zapłata jest następuje inaczej niż gotówką, korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej. Oczywiście mowa o sprzedaży realizowanej na rzecz konsumentów (dla uproszczenia: polskich konsumentów).

Co mówią przepisy

Przypomnijmy, że zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia ministra finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (dalej: rozporządzenie) zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym czynności wymienione w załączniku do tego rozporządzenia.

W poz. 36 załącznika podano, że z ww. zwolnienia korzysta dostawa towarów w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), jeżeli dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres)

Natomiast w poz. 37 załącznika do rozporządzenia ujęto świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Autopromocja

CYFROWA.RP.PL

Jak cyfrowa rewolucja wpływa na biznes i życie codzienne

CZYTAJ WIĘCEJ

Fiskus ma wyrobione zdanie

Oczywiście zapłata za świadczenia podane w poz. 36 i poz. 37 rozporządzenia może być realizowana w różny sposób, np. bezpośrednim przelewem bankowym lub płatnością z wykorzystaniem tzw. operatora płatności (czyli kartą, ale poprzez zapłatę bez wykorzystania terminala płatniczego). Te formy nie budzą wątpliwości. Wieloletni spór skupia się wokół płatności kartą za pomocą terminala płatniczego. W takich sytuacjach organy podatkowe w przeważającej części stają na stanowisku, że ten sposób zapłaty należy zrównać z płatnością gotówkową. Przykładów jest wiele. Jako reprezentatywne można wskazać interpretacje indywidualne dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 12 kwietnia 2019 r. (0113- KDIPT1-3.4012.67.2019.2.JM), z 27 stycznia 2020 r. (0114-KDIP1-3.4012.49. 2020.2.KK) czy z 27 marca 2020 r. (0114- KDIP1-3.4012.49.2020.2.KK). Istniała także interpretacja indywidualna z 26 maja 2020 r. (0114-KDIP1-3.4012.82.2020. 2.KP), jednak została skutecznie zaskarżona, o czym będzie mowa w dalszej części artykułu.

Istota sporu

Spróbujmy zatem „odszyfrować" normy ujęte w poz. 36 oraz poz. 37 rozporządzenia. Przy czym w ramach tego artykułu skupiam się jedynie na formie płatności. Zakładam, że z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę u przedsiębiorcy jednoznacznie wynika, jakiej czynności konkretnie zapłata dotyczyła.

Jaka więc powinna być to forma płatności? Sprzedawca powinien otrzymać w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem).

Zapłata nie ma być dokonana przelewem bankowym. Ma być otrzymana za pośrednictwem banku czy tzw. SKOK (na rachunek bankowy lub SKOK sprzedawcy). Wydaje się, że w tym stwierdzeniu ujęta została pierwsza część istoty sporu. Druga zaś, to ustalenie, czy sprzedawca w każdym przypadku – gdy zapłata następuje z wykorzystaniem terminala płatniczego – otrzymuje zapłatę na rachunek bankowy (lub rachunek w SKOK).

Decyduje otrzymanie należności

Na pierwszą wątpliwość można odpowiedzieć dość szybko. W przepisach nie jest zapisane, że kupujący ma zapłacić ze swojego rachunku bankowego czy rachunku prowadzonego w SKOK. To sprzedawca ma dostać zapłatę na rachunek bankowy/rachunek prowadzony przez SKOK. Za taką tezą przemawia także wykładnia historyczna przepisów. Do końca 2014 r. w odpowiednikach obecnych poz. 36 i poz. 37 załącznika do rozporządzenia (ówcześnie obowiązującego i poprzednich), których zakres przedmiotowy był analogiczny do obecnych, ustawodawca zawarł zastrzeżenie, że czynności sprzedaży usług oraz dostawy towarów w systemie wysyłkowym mogły korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania w kasie rejestrującej pod warunkiem, że zapłaty za wykonaną czynność dokonano w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w SKOK, której jest członkiem). A zatem do końca 2014 r. to kupujący musiał dokonać zapłaty m.in. za pośrednictwem banku/SKOK. Uważano, że przy płatnościach kartą kupujący jedynie używał instrumentu płatniczego przy zapłacie, natomiast nie dokonywał zapłaty za pośrednictwem banku/SKOK. Obecnie więc – w tym aspekcie - stan prawny jest jasny.

Rozliczenia bezgotówkowe

Druga kwestia jest bardziej skomplikowana. Transakcje kartami płatniczymi, zgodnie z art. 63 ust. 3 pkt 4 prawa bankowego, można rozumieć jako jedną z form rozliczeń bezgotówkowych dokonywanych za pośrednictwem banku. Rozdział 4 ustawy - Prawo bankowe nosi tytuł: „Rozliczenia pieniężne przeprowadzane za pośrednictwem banków". W art. 63 ust. 3 prawa bankowego podano, że rozliczenia bezgotówkowe przeprowadza się w szczególności:

1) poleceniem przelewu;

2) poleceniem zapłaty;

3) czekiem rozrachunkowym;

4) kartą płatniczą.

Zapłata kartą płatniczą jest zatem rozumiana – w świetle prawa bankowego - jako rozliczenie za pośrednictwem banku.

Usługi płatnicze

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o usługach płatniczych płatność kartą płatniczą stanowi usługę płatniczą należącą do tej samej kategorii co przelew bankowy. Ale – i chyba tutaj mamy źródło sporu – usługę płatniczą mogą świadczyć nie tylko banki. Świadczenie to mogą wykonywać także inne podmioty, tzw. dostawcy usług płatniczych. Banki oraz dostawcy usług płatniczych tworzą rachunki płatnicze, na których rejestrują środki pieniężne oraz wykonują transakcje płatnicze, czyli wpłaty oraz wypłaty. Realizują transfery pieniężne z udziałem tego rachunku. Rachunek płatniczy to rachunek, z użyciem którego jest możliwe wpłacanie lub wypłacanie pieniędzy, wykonywanie poleceń przelewów czy poleceń zapłaty. Rachunkiem płatniczym jest m.in. rachunek karty kredytowej.

Zgodnie z art. 2 pkt 25 ustawy o usługach płatniczych rachunek płatniczy to rachunek prowadzony dla jednego lub większej liczby użytkowników służący do wykonywania transakcji płatniczych, przy czym przez rachunek płatniczy rozumie się także rachunek bankowy oraz rachunek członka spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jeżeli rachunki te służą do wykonywania transakcji płatniczych. Może się więc okazać, że nie każdy rachunek płatniczy to rachunek bankowy lub rachunek członka SKOK (inaczej: prowadzony przez bank lub SKOK). Pozycje 36 oraz 37 załącznika do rozporządzenia wskazują zaś, że zapłatę za towar/usługę ma dostać podmiot sprzedający wysyłkowo towar/świadczący usługę za pośrednictwem banku/SKOK odpowiednio na swój rachunek bankowy/rachunek prowadzony w SKOK.

Ważne rozstrzygnięcie WSA w Warszawie

I tutaj pomocne staje się orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 30 marca 2021 r. (III SA/Wa 1390/20; prawomocne). Sąd w orzeczeniu tym zwrócił uwagę na bardzo ważną kwestię. Wskazał bowiem, że: „Płatność dokonywana kartą płatniczą to »zlecenie płatnicze«, czyli oświadczenie płatnika lub odbiorcy skierowane do jego dostawcy zawierające polecenie wykonania transakcji płatniczej. Jest to zatem inny instrument płatniczy niż przelew. Płatność dokonywana kartą płatniczą to »zlecenie płatnicze«, w efekcie którego środki pieniężne są przekazywane za pośrednictwem rachunków bankowych. W wyniku dokonania zapłaty kartą płatniczą, nawet w sytuacji wykorzystania terminala, beneficjent tej zapłaty otrzyma jej całość za pośrednictwem banku na swój rachunek bankowy". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie jednoznacznie podał, że: „Rozporządzenie nie formułuje także wymogu, aby do płatności zaangażowane były wyłącznie banki. Wymagane jest jedynie »pośrednictwo« banku przy otrzymaniu płatności, zaś bez znaczenia pozostaje np. to, że do płatności zaangażowani są też pośrednicy (np. operator karty płatniczej). Oznacza to, że każda forma płatności, w którą bank jest zaangażowany (i płatność ostatecznie powoduje uznanie na rachunku bankowym odbiorcy) - będzie pozwalała odbiorcy zastosować zwolnienie z ewidencjonowania sprzedaży (przy zachowaniu pozostałych warunków)".

Co się zatem okazuje? Nawet jeżeli płatności są obsługiwane przez tzw. operatora płatniczego, to jeżeli finalnie są przekazywane (przez tego operatora) na rachunek bankowy sprzedawcy, oznaczają wypełnienie dyspozycji poz. 36 oraz poz. 37 załącznika do rozporządzenia. Miejmy zatem nadzieję, że przywołane orzeczenie rozpocznie korzystną zmianę w wykładni spornych przepisów.

Autorka jest doradcą podatkowym w Tributis Group Sp. z o.o.

Podstawa prawna:

- § 2 ust. 1 oraz poz. 36 i 37 załącznika do rozporządzenia ministra finansów z 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2018 r., poz. 2519 ze zm.)

- art. 63 ust. 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1896 ze zm.)

- art. 2 pkt 25 i art. 3 ust. 1 ustawy z 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 794 ze zm.)